Valótlan tartalmú, fiktív számlák és azok bírsága 
A valótlan tartalmú, fiktív számlák és azok bírsága esetében az adóhatóság rendezőelvei az alábbiak.
Amennyiben az általános forgalmi adó adónemben feltárt adóhiány vagy jogosulatlan visszaigénylés bizonyítottan valótlan tartalmú, fiktív számlák után gyakorolt jogosulatlan adólevonásra vezethető vissza akkor az adóbírság mértékét az adózás rendjéről szóló törvény (továbbiakban Art.) 215.§(4) bekezdése alapján az adózó minősítésétől függően (megbízható, általános, kockázatos) az adóhatóság az adóhiány után 100-200-260%-os mértékben szabja ki.
Az egységes ítélkezési gyakorlat előmozdítása érdekében került kiadásra az 5/2016. (IX.26.) KMK vélemény (a továbbiakban: KMK vélemény), ami a tartalmilag hiteltelen számlákra alapított jogosulatlan adólevonás eseteit 3, egymástól jól elkülöníthető tényállásra osztja fel:
1) A számlában szereplő gazdasági esemény nem történt meg: a számla csak önmagában létezik, gazdasági esemény nélkül. Ebben az esetben a számlán szereplő felek nyilvánvalóan tudnak az adókijátszásról, hiszen észlelniük kellett, hogy a számlakibocsátás és -befogadás ellenére nem történt semmilyen gazdasági esemény. A tudattartalom külön adóhatóság általi vizsgálata tehát ebben az esetben szükségtelen.
2) A számla szerinti gazdasági esemény megvalósult, de nem a felek között (azt bizonyítottan nem a számlakibocsátó teljesítette): ilyenkor vizsgálandó a számlabefogadó aktív vagy passzív szerepköre a csalárd magatartás megvalósítása során.
2.a) Aktív a számlabefogadó fellépése, ha tevőlegesen nyilvánult meg a jogellenes adóelőny megszerzése érdekében, azaz kifejezetten és alapvetően hozzájárult a mesterséges ügylet kialakításához. Ebben az esetben a hatóságnak nem a tudattartalmat kell vizsgálni (mert nem kérdés, hogy egy eseménynek a formálója tud az adott eseményről), hanem azon cselekedeteit kell feltárni, amelyek bizonyítják, hogy elsődleges alakítója volt a mesterséges ügyletnek vagy láncnak.
2.b) Passzív a szerepkör, ha az adókijátszásnak csupán elszenvedője a számlabefogadó. Ilyenkor a hatóságnak vizsgálni kell, hogy a másik adóalany által felkínált vagy egyébként rendelkezésre álló adatok, körülmények alapján tudott-e, vagy tudnia kellett volna-e arról, hogy az ügyletet vagy azok láncolatát adóelőny szerzése végett mások hozták létre, és vonták bele őt abba. Passzív szerepkör esetén tehát az adóhatóságnak bizonyítani kell a tudattartalmat. Ha a számlabefogadó tudott, vagy tudnia kellett volna arról, hogy adókijátszás részesévé válik, adólevonási jogot nem gyakorolhat.
3) A gazdasági esemény megvalósult, és a számlán szereplő felek között valósult meg, de bizonyított, hogy a számlakiállító vagy a sorban valamely korábbi adóalany csalárd magatartást fejtett ki: ilyenkor nem kerülhető ki a tudattartalom vizsgálata, vagyis az adóhatóságnak ki kell derítenie, hogy az adózó tudott-e vagy tudnia kellett volna-e arról, hogy a levonási jogának megalapozására felhozott ügylettel adócsalásban vesz részt.
A KMK véleményben részletezett esetkörök (összesen 4 db) közül háromról biztosan megállapítható, hogy csak szándékosan, továbbá kifejezetten adóelkerülési célzattal valósítható meg: ez az 1)-es pont szerinti tényállás, a 2)-es pont aktív változata (2.a), valamint a 3) pont. Ezeknél az adózó határozottan tud, és nem csupán tudnia kellene vagy tudhatna az adólevonás jogszerűtlenségéről. E három tényállásnál egyértelműen nem arról van szó, hogy adózó csupán hagyná, hogy adókijátszás részesévé váljon, hanem arról, hogy kifejezetten ennek érdekében cselekszik.
Mindhárom magatartásnál a szándékosságnak egy olyan foka jelenik meg, amely más megfogalmazásban ugyan, de az emelt szintű adóbírság tényállási elemeiben is tetten érhető. A KMK vélemény 1.pontjának; a 2. pontja aktív szerepkörű esetének (2.a) valamint a 3. pontjának megfelelő tényállások alapvető kelléke a fiktív számla, ami nem más, mint egy hamis vagy hamisított bizonylat.
Aki ilyen számlát – annak fiktivitása tudatában – adólevonás céljából befogad, könyveiben, nyilvántartásaiban és bevallásában szerepeltet, az szükségszerűen felhasználja a hamis (hamisított) okiratot, méghozzá kifejezetten adóelkerülési célból, megvalósítva az Art. 215. § (4) bekezdésében foglaltakat.
Lényeges, hogy a fiktív számla általában alakilag hibátlan bizonylat, és nem ritkán társulnak hozzá egyéb fiktív okiratok (pl. szerződés, teljesítési igazolás) is. Mindezzel a fiktív számla befogadói azt a látszatot keltik, mintha a gazdasági esemény megvalósult volna, illetve a felek között valósult volna meg. A fiktív számlázásos ügyeknek tehát ugyanúgy velejárója a látszatkeltés és a megtévesztés, mint az Art. 215. § (4) bekezdésében felsorolt hamisítási tevékenységeknek.
A fentiek alapján megállapítható, hogy nem lehet anélkül kimeríteni a KMK vélemény 1. pontját vagy 2. pontjának aktív változatát (2.a), és a 3. pontját, hogy az adózó egyben ne tanúsítson emelt szintű adóbírságot kiváltó magatartást.
A KMK vélemény három hivatkozott esetköre és az Art. 215. § (4) bekezdése más-más szavakkal ugyan, de lényegében ugyanazt a viselkedésformát írja körül.
Természetesen az Art. 215. § (4) bekezdésében foglalt hamisítási tényállások annyival bővebbek, hogy azokat nemcsak általános forgalmi adó adónemben lehet elkövetni.
2023.09.14.
